Attraktives Steuermodell für das Vererben von Kunstwerken und Sammlungen

Beitrag von RA Alexander Knauss, Vorstandsmitglied der AGT.

Testamentsvollstreckung ist – richtig betrieben – auch eine Kunst. Befasst sie sich mit Kunstwerken, kann sie als ein probates Mittel dienen, um Kunstwerke steuerfrei auf die nächste Generation zu übertragen. Wie das geht, erläutert AGT-Vorstandsmitglied Alexander Knauss, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Erbrecht bei MEYER-KÖRING in Bonn.

Kunst soll den Betrachter oder Sammler zuallererst um ihrer selbst willen erfreuen. Sie bietet aber dazu noch die Möglichkeit, erhebliche finanzielle Werte teilweise oder ganz frei von Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer zu übertragen – und zwar ohne Rücksicht auf Freibeträge oder Steuerklassen. Um von der Steuerfreiheit zu profitieren, müssen jedoch einige Voraussetzungen erfüllt sein. Hier kann Testamentsvollstreckung ein sehr sinnvolles Instrument sein, um Nachteile zu vermeiden.

I.  Gesetzliche Regelungen zum Verschenken bzw. Vererben von Kunst

Der Erwerb von Kunst und Kunstsammlungen durch Schenkung oder Erbfall unterliegt den Regelungen des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG). Je nach Steuerklasse und Wert der Kunst können erhebliche Steuerbelastungen bis zu 30 Prozent (Steuerklasse I) oder sogar 50 Prozent (Steuerklasse III) drohen. Damit es nicht aus steuerlichen Gründen zum Verkauf einzelner Kunstgegenstände kommen muss, sieht § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG verschiedene Begünstigungen vor:

Zu 60 Prozent ihres Wertes steuerfrei bleiben solche Gegenstände (§ 13 Abs. 1 Nr. 2 a) ErbStG), wenn

•  ihr Erhalt wegen der Bedeutung für Kunst, Geschichte oder Wissenschaft im öffentlichen Interesse liegt,
• die jährlichen Kosten in der Regel die Einnahmen übersteigen und
• die Gegenstände in angemessenem Umfang den Zwecken der Forschung oder Volksbildung nutzbar gemacht sind oder werden.

Zu 100 Prozent ihres Wertes steuerfrei bleiben Kunstgegenstände bzw. -Sammlungen dann, wenn zusätzlich

• der Steuerpflichtige bereit ist, die Gegenstände den geltenden Bestimmungen der Denkmalpflege zu unterstellen und
• die Gegenstände sich seit mindestens 20 Jahren in Familienbesitz befinden oder in ein Verzeichnis national wertvollen Kulturgutes nach den Vorschriften des Kulturgutschutzgesetzes eingetragen sind.

Die Steuerbefreiung fällt allerdings mit Wirkung für die Vergangenheit weg, wenn die Gegenstände innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb veräußert werden oder die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung innerhalb dieses Zeitraums entfallen.

II.  Anforderungen durch Rechtsprechung und Verwaltung

Diese gesetzlichen Anforderungen wurden kürzlich durch ein Rundschreiben des Bayerischen Finanzministeriums an die Finanzämter in Bayern konkretisiert. Anlass war ein Urteil des BFH aus dem Jahr 2016, auf das die Finanzverwaltung lange nicht reagiert hatte.

1.  Die Entscheidung des Bundesfinanzhofes

Im Jahr 2016 hatte der Bundesfinanzhof zu der zentralen Frage Stellung genommen, welche Anforderungen an die Bereitschaft des Erwerbers zu stellen sind, die betreffenden Kulturgüter den geltenden Bestimmungen der Denkmalpflege zu unterstellen (BFH Urteil v. 12.05.2016 – II R 56/14)

Nach Auffassung des BFH ist es nicht erforderlich, dass die betreffenden Kulturgüter auch tatsächlich durch hoheitlichen Akt der Denkmalpflege unterstellt werden. Entscheidend ist vielmehr die Bereitschaft des Erwerbers, sie der Denkmalpflege zu unterstellen. Dabei handele es sich um ein subjektives Merkmal, auf das nur aus dem Vorliegen objektiver Indizien geschlossen werden könne. Der Steuerpflichtige müsse geeignete objektive Anhaltspunkte darlegen, die einen Rückschluss auf seine subjektive Bereitschaft zulassen. Ausreichend sei dazu die Bekundung der generellen Bereitschaft durch den Steuerpflichtigen, einzelne Gegenstände den Bestimmungen der Denkmalpflege zu unterstellen, beispielsweise durch eine entsprechende Erklärung gegenüber der zuständigen Denkmalbehörde.

Liegt eine solche Erklärung nicht vor, können auch andere Indizien für die Bereitschaft des Erwerbers herangezogen werden, z.B.

–  der Nachweis einer konservatorisch einwandfreien, sicheren Aufbewahrung und Pflege,

–  das nachweisliche Einleiten von Maßnahmen zur Instandhaltung, Instandsetzung, Sanierung, Restaurierung und Ergänzung,

–  der Abschluss eines Leih- und Kooperationsvertrages mit einem fachlich einschlägigen Museum,

–  die Eintragung von Kunstgegenständen in das Verzeichnis national wertvoller Kulturgüter.

Diese Maßnahmen müssen in angemessenem zeitlichen Zusammenhang nach dem Erwerb bereits vorhanden bzw. zumindest eingeleitet sein, wobei ein Zeitraum von sechs Monaten nach dem Erwerb als rechtzeitig anzusehen ist.

Der BFH stellte ferner fest, dass auch bei einer Sammlung der 20-jährige Familienbesitz für jedes einzelne Kulturgut gesondert zu ermitteln ist. Sind einzelne Stücke der Sammlung noch nicht 20 Jahre im Besitz der Familie, gilt für die jüngeren Stücke nicht die volle Steuerbefreiung. Jüngere Stücke infizieren also nicht die gesamte Sammlung.

2.  Rundschreiben des Bayerischen Finanzministeriums vom 27.11.2019

Mit Rundschreiben vom 27.11.2019 (Az. 34 – S. 3812 – 3/2) hat das Bayerische Finanzministerium nunmehr die vom BFH entwickelten Grundsätze vollumfänglich übernommen und darüber hinaus klargestellt, dass die Steuerbefreiung bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen für bewegliche Gegenstände selbst dann zur Anwendung kommt, wenn die nach dem maßgebenden Landesdenkmalschutzgesetz gar nicht unter Schutz gestellt werden können.

Eine bloß formale Absichtserklärung des Empfängers wird allerdings nicht reichen, sie muss auch mit entsprechender Ernsthaftigkeit untermauert werden. Trifft der Empfänger beispielsweise keine erhaltenden Maßnahmen, soll dies nach Meinung des Ministeriums die Ernsthaftigkeit der Absichtserklärung widerlegen. In diesem Fall ist dem Empfänger die Steuerbefreiung nicht zu gewähren bzw. entfällt sie rückwirkend innerhalb des Zehnjahreszeitraums.

Auch der vom BFH geforderte zeitliche Zusammenhang zwischen Erwerb und Einleitung erhaltender Maßnahmen wird seitens des Ministeriums konkretisiert: Werden die erhaltenden Maßnahmen erst nach mehr als sechs Monaten eingeleitet, kann die Steuerbefreiung nur noch in begründeten Ausnahmefällen gewährt werden. In diesen Fällen ist vom Steuerpflichtigen darzulegen, welche Gründe (z.B. Erbstreitigkeiten) die fristgerechte Einleitung verhindert haben und warum der Erwerber dafür nicht verantwortlich war.

III.  Testamentsvollstreckung als Garant für die Wahrung der Steuerbefreiung

Aufgrund der Vielzahl der Anforderungen empfiehlt sich in Fällen, in denen wertvolle Kunst unter Wahrung der erbschaft- bzw. schenkungsteuerlichen Spielräume übertragen werden soll, die Anordnung einer (Dauer-) Testamentsvollstreckung für einen Zeitraum von mindestens 10 Jahren. Hierdurch kann sichergestellt werden, dass der Empfänger der Zuwendung das Kunstwerk nicht vorzeitig verkauft und dadurch die Steuerbefreiung unbeabsichtigt entfällt.

Der Testamentsvollstrecker sollte außerdem explizit mit der Aufgabe betraut werden, dafür zu sorgen, dass die Kunst in angemessenem Umfang der Öffentlichkeit zugänglich gemacht wird und die Absicht zu bekunden, die Kunstwerke den Bestimmungen der Denkmalpflege zu unterstellen. Hierzu kann der Testamentsvollstrecker verpflichtet werden, binnen sechs Monaten ab dem Erbfall einen Leih- und Kooperationsvertrag mit einem fachlich einschlägigen Museum zu schließen, für eine konservatorisch einwandfreie, sichere Aufbewahrung und Pflege zu sorgen und erforderlichenfalls Maßnahmen zur Instandhaltung, Instandsetzung, Sanierung, Restaurierung und Ergänzung einzuleiten. Hierdurch wäre sichergestellt, dass auch bei Schwierigkeiten, die Erben ausfindig zu machen, oder bei Streit unter den Erben die Sechsmonatsfrist gewahrt bliebe.

Allerdings sollte nicht verkannt werden, dass in solchen Fällen ein hohes Haftungsrisiko für den Testamentsvollstrecker besteht, beispielsweise wenn er die Kunst nicht sachgemäß lagern lässt oder die steuerlichen Vorgaben nicht beachtet. Dieses Risiko sollte auf jeden Fall mit der Haftpflichtversicherung abgestimmt werden. Bei der Bemessung der Vergütung sollte sich die hohe Verantwortung des Testamentsvollstreckers ebenso widerspiegeln wie die durch das Modell bezweckte erhebliche Einsparung an Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer.

Für Testamentsvollstrecker mit einem Hang zur Kunst ergibt sich hier auf jeden Fall ein spannendes Betätigungsfeld.